Налогообложение юридического лица - нерезидента при реализации товара со склада в Казахстане
Наша компания зарегистрирована в Российской Федерации. В настоящее время мы планируем начать оптовые продажи запасных частей к горно-шахтному оборудованию единственному покупателю в Республике Казахстан без регистрации в органах юстиции.
Для этого планируем:
— арендовать склад в г. Караганде без приема на работу сотрудников-резидентов РК,
— привезти из России запчасти и разместить их на этом складе на неопределенный срок,
— по мере возникновения необходимости отгружать их покупателю напрямую со склада в г. Караганде с выставлением документов на реализацию (накладные, счета-фактуры) напрямую от российского продавца покупателю Республики Казахстан.
Вопрос:
— Возникает ли в таком случае обязанность регистрации постоянного учреждения согласно ст. 191 РК?
— Если да, какие именно налоги мы должны будем платить и как определить налоговую базу?
— Возникнут ли в таком случае какие-либо другие обязанности перед РК?
Спасибо
Как я правильно понял из Вашего вопроса, Вы намерены реализовывать оборудование (товар) из склада, открытого в Республике Казахстан (то есть оборудование на складе не будет являться просто экспонатами, как например, при выставке).
Если так, то налогообложение будет следующим:
1. Корпоративный подоходный налог (налог на прибыль юридических лиц).
а) В Вашем случае такой склад будет являться постоянным учреждением юридического лица-нерезидента в Республике Казахстан
Справочно.
Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 191 Налогового Кодекса Республики Казахстан постоянным учреждением нерезидента в Республике Казахстан признается одно из следующих мест деятельности в Республике Казахстан, через которое он осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Республики Казахстан, независимо от сроков осуществления деятельности:
7) место реализации товаров на территории Республики Казахстан, если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи
б) Доходы от реализации таких товаров со склада в Республике Казахстан будут являться доходами нерезидента из источников в Республике Казахстан
Справочно.
Подпунктом 1) пункта 1 статьи 192 НК РК предусмотрено, что доходами нерезидента из источников в Республике Казахстан признаются следующие виды доходов:
1) доходы от реализации товаров на территории Республики Казахстан, а также доходы от реализации товаров, находящихся в Республике Казахстан, за ее пределы в рамках осуществления внешнеторговой деятельности.
в) Ставки корпоративного подоходного налога составит 20% от налогооблагаемого дохода за минусом вычетов + 15% от чистого дохода.
Справочно.
Как следует из статьи 198 НК РК:
1. Если иное не установлено настоящей статьей и статьей 200 настоящего Кодекса, определение налогооблагаемого дохода, исчисление и уплата корпоративного подоходного налога с дохода юридического лица-нерезидента от осуществления деятельности в Республике Казахстан через постоянное учреждение производятся в соответствии с положениями настоящей статьи и статей 83- 149 настоящего Кодекса.
2. На вычеты относятся расходы, непосредственно связанные с получением доходов от деятельности в Республике Казахстан через постоянное учреждение, независимо от того, понесены они в Республике Казахстан или за ее пределами, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с настоящим Кодексом, а также расходов, направленных на получение доходов, определенных подпунктами 3) и 4) пункта 2 статьи 192 настоящего Кодекса.
3. Юридическое лицо-нерезидент не имеет права относить на вычеты постоянному учреждению суммы, предъявленные постоянному учреждению в качестве:
1) роялти, гонораров, сборов и других платежей за пользование или предоставление права пользования собственностью или интеллектуальной собственностью этого юридического лица-нерезидента;
2) доходов за услуги, оказанные юридическим лицом-нерезидентом своему постоянному учреждению;
3) вознаграждений по займам, предоставленным этим юридическим лицом-нерезидентом своему постоянному учреждению;
4) расходов, не связанных с получением доходов от деятельности юридического лица-нерезидента через постоянное учреждение в Республике Казахстан;
5) документально неподтвержденных расходов;
6) управленческих и общеадминистративных расходов юридического лица-нерезидента, определенных пунктом 2 статьи 208 настоящего Кодекса, не связанных с осуществлением деятельности в Республике Казахстан через постоянное учреждение.
Пунктом 1 статьи 147 НК РК предусмотрено, что налогооблагаемый доход налогоплательщика, уменьшенный на сумму доходов и расходов, предусмотренных статьей 133 настоящего Кодекса, и на сумму убытков, переносимых в порядке, установленном статьей 137 настоящего Кодекса, подлежит обложению налогом по ставке 20 процентов, если иное не установлено пунктом 2 настоящей статьи.
Кроме того, пунктом 5 статьи 147 НК РК предусмотрено, что в дополнение к корпоративному подоходному налогу чистый доход юридического лица-нерезидента, осуществляющего деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение, подлежит налогообложению по ставке 15 процентов в порядке, установленном статьей 199 настоящего Кодекса.
Согласно пункту 1 стати 199 НК РК чистый доход определяется в следующем порядке: налогооблагаемый доход, уменьшенный на сумму доходов и расходов, предусмотренных статьей 133 настоящего Кодекса, а также на сумму убытков, переносимых в соответствии со статьей 137 настоящего Кодекса, минус сумма корпоративного подоходного налога, исчисленного путем произведения ставки, установленной пунктом 1 или пунктом 2 статьи 147 настоящего Кодекса, и налогооблагаемого дохода, уменьшенного на сумму доходов и расходов, предусмотренных статьей 133 настоящего Кодекса, а также на сумму убытков, переносимых в соответствии со статьей 137 настоящего Кодекса).
Кроме того, хотелось бы остановиться на одном моменте, связанном с применением к данной ситуации Конвенций об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал.
Согласно статьи 5 Конвенции между Правительством Республики Казахстан и Правительством Российской Федерации об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал от 18 октября 1996 года термин «постоянное учреждение», в частности, включает:
а) место управления;
б) отделение;
в) контору;
г) фабрику;
д) мастерскую; и
е) шахту, нефтяную или газовую скважину, карьер или любое другое место добычи природных ресурсов.
В то же время пунктом 4 указанной статьи Конвенции установлено, что, несмотря на предыдущие положения настоящей статьи, термин «постоянное учреждение» не рассматривается как включающий:
а) использование сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации или поставки товаров или изделий, принадлежащих предприятию;
б) содержание запасов товаров или изделий, принадлежащих предприятию исключительно для целей хранения, демонстрации или поставки;
в) содержание запаса товаров или изделий, принадлежащих предприятию исключительно для целей переработки другим предприятием;
г) содержание постоянного места деятельности исключительно для целей закупки товаров или изделий, или для сбора информации для предприятия;
д) содержание постоянного места деятельности исключительно для целей осуществления для предприятия любой другой деятельности подготовительного или вспомогательного характера;
е) содержание постоянного места деятельности исключительно для осуществления любой комбинации видов деятельности, перечисленных в подпунктах от а) до д), при условии, что совокупная деятельность постоянного места деятельности, возникающая в результате такой комбинации имеет подготовительный или вспомогательный характер.
Здесь следует обратить внимание на подпункты а) и б), в которых содержится слово «поставка».
Как следует из официального комментария к статьям Типовой конвенции Организации Объединенных Наций об избежании двойного налогообложения в отношениях между развитыми и развивающимися странами, вопрос о том, что содержание запасов товаров или изделий, принадлежащих предприятию исключительно для целей хранения, демонстрации или поставки не образует постоянного учреждения, является достаточно неоднозначным.
Справочно. Согласно пункту 20 и 21 Комментария к пункту 4 статьи 5 Типовой Конвенции:
«20. Как отмечалось выше, в Типовой конвенции Организации Объединенных Наций, в отличие от Типовой конвенции ОЭСР, нет упоминания о «доставке» ни в подпункте a, ни в подпункте b. Предметом обстоятельных дискуссий был вопрос о том, следует ли считать использование объектов для «доставки товаров» деятельностью, образующей постоянное представительство. Исследование, проведенное в 1997 году, свидетельствовало о том, что почти 75 процентов налоговых договоров, заключенных развивающимися странами, содержат фразу «доставка товаров» в перечне исключений в подпунктах a и b пункта 4. Тем не менее некоторые страны полагают отсутствие этой формулировки в Типовой конвенции Организации Объединенных Наций важным моментом, в котором она отходит от Типовой конвенции ОЭСР, считая, что наличие товарных запасов для немедленной доставки способствует продаже продукта и соответственно получению прибыли в стране пребывания.
21. В ходе пересмотра Типовой конвенции Организации Объединенных Наций Комитет постановил сохранить имеющееся различие между двумя типовыми конвенциями, отметив однако, что даже если рассматривать доставку товаров как деятельность, ведущую к созданию постоянного представительства, то такой деятельности, по всей вероятности, может быть надлежащим образом приписан лишь незначительный доход. Могла бы возникнуть такая ситуация, когда налоговые органы, не слишком глубоко вникая в данный вопрос, приписывали бы этой деятельности слишком большой доход, что привело бы к длительной судебной тяжбе и неединообразному применению налоговых договоров. По- этому, несмотря на отсутствие слова «доставка» в Типовой конвенции Организации Объединенных Наций, страны при заключении двусторонних налоговых договоров могут пожелать рассмотреть обе эти точки зрения с целью определения практических результатов использования любого из этих подходов.»
В этой связи, считаем, что в данной ситуации применять положения подпунктов а) и б) пункта 4 статьи 5 Конвенции как основания для того, чтобы реализацию товара нерезидентом Республики Казахстан со склада в Республике Казахстан не считать постоянным учреждением нерезидента, является достаточно рискованным с точки зрения налоговых последствий и дальнейших судебных тяжб.
Статьей 7 указанной выше Конвенции предусмотрено, что прибыль предприятия Договаривающегося Государства облагается налогом только в этом Государстве, если только такое предприятие не осуществляет или не осуществляло предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через расположенное там постоянное учреждение. Если предприятие осуществляет или осуществляло предпринимательскую деятельность как сказано выше, то его прибыль может облагаться налогом в другом Государстве, но только в той части, которая относится к:
а) такому постоянному учреждению;
б) продажа в этом другом Государстве товаров или изделий, которые совпадают с товарами или изделиями, которые продаются через постоянное учреждение; или
в) другой предпринимательской деятельности, осуществляемой в этом другом Государстве, которая по своему характеру совпадает с предпринимательской деятельностью, осуществляемой через такое постоянное учреждение.
Согласно пункту 2 статьи 23 Конвенции применительно к России двойное налогообложение будет устраняться следующим образом: если резидент России получает доход или владеет капиталом в Казахстане, которые в соответствии с положениями настоящей Конвенции могут облагаться налогом в Казахстане, сумма налога на этот доход или капитал, уплачиваемый в Казахстане может быть вычтена из налога, взимаемого с этого резидента в России. Такой вычет, однако, не будет превышать российского налога, исчисленного с такого дохода или капитала в России в соответствии с ее налоговыми законами и правилами.
Таким образом, учитывая, что реализация товара нерезидентом Казахстана по указанной выше схеме из склада в Республике Казахстан будет рассматриваться как получение нерезидентом Казахстана, имеющим постоянное учреждение на территории Республики Казахстан, дохода из источников в Республике Казахстан, то условия Конвенции аналогичны национальному законодательству Республики Казахстан и не устанавливают какие-либо иные нормы, отличные от норм национального законодательства Республики Казахстан.
2. Налог на добавленную стоимость
Согласно подпункту 2) п. 5 статьи 276-4 НК РК косвенные налоги не взимаются при импорте на территорию Республики Казахстан товаров, ввозимых с территории государства-члена Таможенного союза в связи с их передачей в пределах одного юридического лица.
Однако при реализации товара со склада в Казахстане покупатель товара, заключивший контракт с Вашим предприятием (нерезидентом Республики Казахстан) на приобретение товара (экспортно-импортный) обязан будет уплатить НДС по общей ставке 12% как при импорте товара в Казахстан с территории государства-члена Таможенного союза.
Справочно
Согласно п. 1 статьи 276-18 НК РК в случае, если товары приобретаются налогоплательщиком Республики Казахстан на основании договора (контракта) с налогоплательщиком другого государства-члена Таможенного союза, уплата налога на добавленную стоимость осуществляется налогоплательщиком Республики Казахстан, на территорию которой импортированы товары, — собственником товаров либо комиссионером, поверенным (оператором).
Тем не менее, учитывая, что в данной ситуации возникает слишком длинный разрыв между сроком ввоза товара из России в Казахстан (из одного государства – члена Таможенного союза в другое государство – член Таможенного союза) и сроком фактической реализации такого товара (момента перехода права собственности и отражения операции в бухгалтерском учете), а также учитывая достаточную редкость подобных операций я бы рекомендовал заручиться ответом Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан по данному вопросу, так как на практике Вы можете столкнуться с различным толкованием и применением указанных положений Налогового Кодекса.
